国税通則法国税通則法における国税調査(税務調査手続)其の二 質問検査

1.税務職員の質問検査権

(1)質問検査権に関する規定

税務調査手続について「事前通知」や「調査終了時の手続」などの取扱いが通則法において明確化されているが、これらの前提となる「質問検査権」についても通則法において、一連の手続として各税法から集約して横断的整備が成されている。

(2)税務調査手続の質問検査権の整備

税務調査手続の前提となる質問検査権については、一連の手続として平成23年12月改正において、各税法から集約して横断的に整備された(通74の2~6)。
そして調査において質問検査権行使する場合、原則として予め納税義務者に対する事前通知内容に「調査対象となる帳簿書類その他の物件」を含めると共に、適正公平な課税確保の観点から、質問検査権行使の一環として同人等に対し帳簿書類その他の物件を「検査」し「提示」若しくは「提出」を求める事ができるとされている(通74の2①、74の3①、74の4①、74の5各号、74の6①)。
尚この様な質問検査権を担保する為、従前からの検査忌避等に対する罰則同様、納税者が税務職員の物件の提示、提出要求に対し正当な理由なく拒否又は虚偽記載の帳簿書類等を提示、提出する行為について、一年以下の懲役又は50万円以下の罰金に処す事とされている。

参考迄に質問検査権の法的性格として、従来から「質問検査に対しては相手方はこれを受任すべき義務を一般的に負い、その履行を間接的心理的に強制されているものであり、只相手方において敢えて質問検査を受忍しない場合には、それ以上直接的物理的に右義務の履行を強制し得ないという関係を称して一般に「任意調査」と表現されている」(最三決昭和48.7.10刑集27巻7号1205頁)とされている。

2.質問検査権にかかる内容等

所得税、法人税及び消費税の質問検査権については、通則法74条の2において、国税庁、国税局若しくは税務署(以下国税庁等)又は税関の当該職員(税関職員にあっては消費税に関する調査に限る)は、所得税、法人税又は消費税に関する調査について必要がある時は、納税義務者等に質問し、その者の事業に関する帳簿書類その他の物件を検査し、又は当該物件(その写しを含む)の提示若しくは提出を求める事ができる旨を規定している。

(1)質問検査権を行う「当該職員」

通則法74条の2~6迄の各条規定により質問検査等を行える「当該職員」とは、国税庁等又は税関職員の内、その調査を行う国税に関する事務に従事している者ををいう(調査手続通達1-3)。
又実地調査実施の際、身分証明書(国税職務証票の交付を受けている場合は国税職務証票)及び質問検査章を必ず携帯し、質問検査等の相手方となる者に提示して、調査の為住した旨を明らかにした上で、調査に対する理解と協力を得て質問検査等を行う(調査手続運営指針第2章3(1))。

(2)「調査について必要ある時」

通則法第7章の2における「調査」とは、国税に関する法律の規定に基付き、特定の納税義務者の課税標準等又は税額等を認定する目的その他国税に関する法律に基付き処分を行う目的で当該職員が行う一連の行為(証拠資料収集、要件事実認定、法令解釈適用など)をいう(調査手続通達1-1)

又質問検査権は「調査について必要がある時」に行使が認められているが、この場合の「必要がある時」とは、客観的必要性がある事を要すると考えられるが、その行使時期、程度、方法、手段については、社会通念上相当限度にとどまる限り、行使する税務職員の合理的選択に委ねられると解される(最三決昭和48.7.10刑集27巻7号1205頁)。

(3)質問検査等の相手方

質問検査権は、通則法74の2~6迄各条規定する下記の者の他、調査の為必要がある時はこれらの代理人、使用人その他従業員にも及ぶ(調査手続調達1-4)。

参考迄に質問検査等の相手方についての判例を記しておく(名古屋地判昭和56.1.30税資116号179頁)「所得税法234条1項1号(現行通則法74条の2第1項)所定の税務職員の質問検査権行使の相手方は、納税義務者本人のみでなく、その業務に従事する家族、従業員等も包含すると解するのが相当である。蓋し同号所定の」質問検査権行使の相手方を法文の文言通り厳格に解し、納税義務者本人に限定すると、場合により当該業務の実態の正確な把握ができなくなるおそれを生じ、質問検査の実行性が失われる場合は結果を招来する事は見易い道理である。
又右の様に解しても、別段納税義務者本人に不利益を科す事になるものでもない。・・・又、臨場による質問調査に際し、納税者本人が不在の時は、従業員に質問調査し任意の回答を得る事も何ら違法とは言えない」

(4)質問検査等の対象となる「帳簿書類その他の物件」

各税に対する法令の規定により備え付け、記帳又は保存せねばならないとされる帳簿書類の他、各条に規定する調査又は通則法74条の3に規定する徴収目的達成に要すると認められる帳簿書類その他の物件もこれに含まれる。
尚「帳簿書類その他の物件」には国外にて保存するものも含まれる(調査手続通達1-5)。

(5)質問検査等における「物件の提示又は提出」

「物件の提示」とは当該職員の求めに応じ、遅延なく当該物件(その写しを含む)の内容を当該職員が確保し得る状態にして示す事をいい、「物件の提出」とは当該職員の求めに応じ、遅滞なく当該職員に当該物件(その写しも含む)の占有を移転する事をいう(調査手続通達1-6)。

参考迄に質問検査権行使が違法に成された場合、これに基付き成された課税処分の正否が問題となった判例を2点記しておく。

「調査手続が刑罰法規に触れ、公序良俗に反し又は社会通念上相当の程度を超えて濫用に渡る等重大な違法を帯び、何らの調査なしに更正処分をしたに等しいものと評価を受けるに限り、その処分に取消原因がある」と一般的判断基準を示した上で、納税者請求を棄却した事例(東京高判平成3.6.6訟月38巻5号878頁)。

課税庁が青色承認取消処分をする迄の全調査過程を通じて、帳簿書類の備え付け状況等確認の為に社会通念上当然要求される程度の努力を尽くしたと認める事はできないから、帳簿書類の提示拒否を理由とする上記取消処分は違法であるとして、納税者請求を容認した事例(京都地判平成12.2.25訟月46巻9号3724頁)。

3.各税に関する質問検査権の内容

4.提出物件の留置き

(1)物件の留置き手続の内容

国税庁等当該職員は、国税調査について必要がある時は、当該調査において提出された物件を留め置く事ができる(通74の7)。

(2)留置き、返還

当該職員が物件を留め置く場合、当該物件の名称又は種類及びその数量、当該物件提出年月日並びに当該物件を提出した者の氏名、住所又は居所その他当該物件の留置に関し必要事項を記載した書面(預り証)を作成、当該物件提出者に交付せねばならない(通令30の3①)。
又当該職員は、当該物件を善良な管理者の注意を以て管理する事とされ、調査終了など留め置く必要がなくなった際には遅滞なく返還する事とされている(通令30の3②③)。

(3)留置きにかかる書面交付手続

「預り証」は国税に関する法律の規定に基付き交付する書面なので、交付送達手続として帳簿書類を提出した者に署名、押印を求める必要がある。

5.質問検査権限の解釈

通則法74条2~6迄(当該職員の質問検査権等)の規定による権限は、「犯罪捜査の為に認められたものと解してはならない」とされている(通74の8)。
平成31年度税制改正において、通則法74条の7の2(特定事業者等への報告の求め)が創設された事から、「犯罪捜査の為に認められたものと解してはならない」規定に同法が加わる。
尚この改正後の規定は令和2.1.1から施行される。

所轄国税局長は、特定取引相手方は取引の場を提供する事業者(特別な法律により設立された法人を含む)又は官公署(以下特定事業者等)に対し、調査について必要があり、下記の何れか該当する場合は、予め国税庁長官の承認を受けた上で、特定取引者にかかる特定事項について特定取引の範囲を定め、60日を超えない範囲内においてその準備に通常要する日数を勘案して定める日迄に、報告を求める事を書面で通知できるとされた(通74の7の2①②④⑤)。

  1. 特定取引者が行う特定取引と同種の取引を行う者に対する国税に関する過去の調査において、その課税標準が1,000万円を超える者の内過半数の者について、その取引にかかるその税目の課税標準等又は税額等につき更正決定等をすべきと認められる場合
  2. 特定取引者が特定取引にかかる物品又は役務を用いる事により、課税標準等又は税額等について、国税に関する法律の規定に違反する事実を生じさせる事が推測される場合
  3. 特定取引者が行う特定取引の態様が経済的必要性の観点から通常であればとらわれない不合理なものである事から、特定取引にかかる課税標準等又は税額等について、国税に関する尚上記各用語の定義は下記通り(通74の7の2③)。